基于战略经营系统的管理会计再造

　　【摘要】基于战略的企业经营系统促进了管理会计的整合步伐。文章从决策会计与业绩评价的融合、资金责任会计的构建，以及权变管理会计的发展等若干方面就管理会计的再造思路进行了探讨。
　　【关键词】战略经营系统；管理会计；再造 
　　随着外部环境的变化，企业组织结构开始向微型化、扁平化等方向转变，管理会计不再局限于业务管理的系统层面，需要从企业战略管理的角度拓展人们的视野。管理会计的主题正在发生着深刻变化，即强调从战略经营系统的视角为创造顾客价值服务。 
　　一、战略经营系统对管理会计的冲击
　　战略导向是现代管理会计不同于传统管理会计的重要标志之一，战略经营系统就是使经营战略得以成功实施的系统。进入21世纪以来，随着全球经济一体化和高科技迅猛发展的冲击，企业的制造环境已由过去的劳动密集型向资本密集型和技术密集型转化，管理会计中的技术因素也发生了深刻的变化。上个世纪末对管理会计影响最直接的技术因素是适时制（Just-In-Time）和计算机集成制造系统（SIMS）。适时制在管理会计中的作用是消除不增值作业（No Value Added Activities），减少浪费。计算机集成制造系统是计算机辅助设计（CAD）、计算机辅助制造（CAM）、计算机辅助测试（CAT）、弹性制造系统（FMS）和管理信息系统（MIS）等各个系统的集合。企业管理中最直接体现SIMS应用的是数字化控制设备增加，并进而导致产品的生产时间缩短，非增值作业减少，以及产品标准化程度与产品质量提高。技术进步对管理会计的冲击体现在：一是生产结构发生了变化，其中机器折旧与研发费用明显增加；二是会计控制方法有所改变，如各责任中心变为作业组，标准成本差异控制成本的效果减弱，从而使传统的业绩评价标准失效等；三是管理会计的核算方法具有了变革的动力（如传统人工小时分配已失去相关性，作业成本会计、资源消耗会计等得到应用）；四是计算机智能推动了管理会计的创新（如产品设计的优化等）。 
　　战略经营系统促进了管理会计的功能扩展，管理会计师的职能已不再仅限于对企业过去经营业绩的记录，他们开始成为企业管理队伍中实现价值增值的重要成员，并为提高企业经营效率提供着重要的信息，与管理者一起规划并执行企业的新战略。作为这种战略经营系统的创新，从管理会计工具来看，主要有平衡计分卡（BSC），以及英国学者Neely提出的业绩眺望① （Performance Prism）和Hope Fraser提出的超越预算（Beyond budgeting）等，这些工具是管理会计进入战略经营系统的典型代表。战略经营系统的思想表明，管理会计不仅是对企业计量“短期的”财务成果的控制手段，而且还需要扩大领域，将战略制定从“中长期的”视角加以推进，并融入其中。 
　　激烈的竞争使传统的管理体制在新形势下逐渐显示出滞后的一面，为了取得竞争优势，实现企业的长期生存和发展，企业管理者更加重视对企业内外部环境变化的预测和把握，以便对企业的发展方向和道路作出全局性的长期筹划，企业管理进入了战略管理的时代。一般的管理会计书籍，除了在开头部分阐述管理会计的意义之外，其余不外乎以长期收益计划为开始，然后持续地对短期收益计划、预算管理、资金管理等所谓的整个公司的管理会计进行论述。其中，与中长期战略实施紧密相关的涉及中长期收益计划的详细内容几乎没有，管理会计只是对短期的业务管理进行了极为详细的讨论，有关中长期的观点仅局限于设备投资经济性的计算上，没有作出更为积极的拓展。为了提升现代管理会计的功能，必须围绕企业经营系统的转变，从战略的视角创新管理会计机制，实现企业决策的科学化和资金运营的规范化。 
　　二、决策会计与业绩评价会计的融合
　　决策会计和业绩评价会计是管理会计的重要组成部分。决策会计是涉及企业长期的结构计划的管理会计，而业绩评价会计则是以短期的决策与控制为焦点加以讨论的管理会计。从不同的视角考察管理会计，其内涵往往不尽一致。就决策会计而言，基于经营战略的新产品开发被作出计划安排之后，对此开展的投资或者有关新产品的生产设备投资就需要进行认真的思考。同时，产品开发将围绕成本企划迅速地予以推进，这是一种完全按计划实施的操作系统。然而，业绩评价会计则是通过采用短期或期间决策以及控制的形式来加以实施，是围绕以往的长期决策予以最大限度灵活应用的管理活动。从根本上讲，它是以短期收益最大化的经营为导向开展的管理活动。此外，在以往的管理会计中，尽管人们在思想观念上对非货币信息寄予了极大的关注，然而在实际的管理活动中，非货币信息的重视程度往往不够，在组织整体的经营系统中应如何导入这种信息，并取得理想的效果，对此的讨论往往不够充分。为了增强经营系统的战略导向性，并将预测环境变化，或者敏捷地把握变化的规律体现在战略之中，需要通过会计的揭示手段将经营系统成功应用的情况反应出来，积极履行会计的社会责任。由此可见，决策会计与业绩评价会计必须有机地结合起来。譬如，在一定的战略期间（如3年）内，作为一种长期的经营决策，除了考虑这3年的战略目标外，还应当考虑各个年度应该实现的目标，以及与此目标相联系的计划。对此，围绕各年度开展的目标，一要反应出具体财务目标的内容；二是要体现出引导财务目标实施的导向性原则；此外，还要具有非财务目标的控制内涵。

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